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广东省“三旧”改造税收指引解读系列(五):“视同销售”,七个葫芦一朵花
信息来源:西政投资集团 时间:西投 · 2020年01月08日 发布人:西政管理员


                         

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目录

一、何为“视同销售”

二、三大税种中的“视同销售”规定

三、“视同销售”的七个葫芦娃





笔者按: 




葫芦娃

七个葫芦一朵花
风吹雨打,都不怕
啦啦啦啦
叮叮当当咚咚当当
葫芦娃,
叮叮当当咚咚当当,
本领大
啦啦啦啦
葫芦娃,葫芦娃
本领大

笔者在日常工作中经常被人问起视同销售的问题,比如给村股份公司分房要不要视同销售?都是无偿移交,为什么有的要视同销售,有的不用视同销售?开发商代建是按照视同无偿提供建筑服务,还是视同转让不动产(视同销售)?都是无偿移交给村集体,复建房直接移交与无偿移交的视同销售两者之间的差异是什么?同样的业务,为什么增值税处理与土地增值税处理并不一样……


一、何为“视同销售”

视同销售,顾名思义就是非销售行为。其既不存在会计意义上的销售收入,亦不构成直接的经济利益流入。或者说,视同销售是一种特殊的销售行为,虽然没有产生直接的经济利益,但却可以带来间接的经济利益。如以开发产品对外投资、抵偿债务,可以产生直接经济利益。而对外捐赠、支付员工福利,则是间接经济利益。不管是产生了直接的经济利益还是形成了间接的经济利益,从国家税收征管角度出发,如果不对此类行为进行调整,任由纳税人进行安排,则必然损害国家税收的严肃性,侵害国家的税基,故而我国各个税种规定中均体现了一项基本的税收收入认定原则即“视同销售”。
二、三大税种中的“视同销售”规定
三大税种增值税、土地增值税及企业所得税的“视同销售”规定总结如下,其他税种也有同类规定,在此不予赘述:
1.增值税
《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号文件印发)第十四条:“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产:
(一)单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
(二)单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产,但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
(三)财政部和国家税务总局规定的其他情形”。
2.土地增值税
《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》(国家税务总局公告2016年第70号)第二条“纳税人将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等,发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入应按照《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第三条规定执行”。
3.企业所得税
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十五条“企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”。
、“视同销售”的七个葫芦娃
在本次三旧改造税收指引中也多次提到“视同销售”问题,但是不同业务下的“视同销售”是否都是一样的呢?答案是否定的。繁多的规定必定会让人眼花瞭乱,在具体适用时无法入手。下面,让我们来细数下“视同销售”这一颗藤上的七个葫芦娃。

(一)

葫芦娃一:按转让不动产视同销售

在“限地价、竞配建”方式供地中,受让土地方向政府无偿移交配建房中,增值税按视同销售不动产。
受让方无偿移交配建房增值税处理:受让方按照合同约定无偿移交配建安居房,属于无偿转让不动产,应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。
土地置换方式的企业所得税处理:釆用转移登记方式办理的,换出地块应视同销售,按照公允价值确定销售收入。换入地块以取得地块的公允价值以及该换入地块投入使用前所发生的各项费用支出,为该换入地块的计税基础。该模式出现在征求意见稿中,在定稿中没有保留。

(二)

葫芦娃二:按无偿提供建筑服务视同销售

直接移交配建房,开发商无产权,按视同提供建筑服务,而不是转让不动产。
受让方直接移交配建房:不动产登记部门直接将配建安居房首次登记到政府指定的行政事业单位,受让方属于为政府无偿提供建筑服务,应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。
村企合作,合作方建房对外出租:以农村集体经济组织的名义在承租土地上出资增设建筑物,属于无偿提供建筑服务,应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。土地租赁终止或期满时, 合作方返还租赁土地时一并移交建筑物,不属于转让不动产,无需缴纳增值税。

(三)

葫芦娃三:无偿移交不视同销售

1.移交公共配套不视同销售
向政府移交公共配套设施、向全体业主(业委会)移交公共设施的,不用视同销售,并且建设成本可以扣除。
《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发[2006]187号) 第四条第三款“房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场(库)、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施,按以下原则处理:
(1)建成后产权属于全体业主所有的,其成本、费用可以扣除;
(2)建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的,其成本、费用可以扣除; 
(3)建成后有偿转让的,应计算收入,并准予扣除成本、费用。”
2.用于公益事业和社会公众不视同销售
向政府无偿移交配建房:受让方按照合同约定无偿移交配建安居房,属于无偿转让不动产,应按照视同销售的相关规定缴纳增值税。如配建安居房用于公益事业或者以社会公众为对象,不属于视同销售。
向政府移交大市政配套:在单一主体归宗改造模式中,受让方将公交站场用地和地上建筑物通过转移登记方式办理至政府主管部门时,属于无偿转让土地使用权和不动产但以社会公众为对象,无需按视同销售缴纳增值税。

(四)

葫芦娃四:视同销售收入同时视同取得土地成本

该类情况通常出现在土地增值税和企业所得税中,对于无偿移交的物业,一方面视同销售收入处理,另一方面,同时将此作为取得土地成本。而房地产公司因为取得土地成本可以加计扣除,则不仅不会因为视同销售多缴税金,反而会少缴税金。
如无偿移交配建房方式土地增值税。如本次三旧税收指引中提及“出让合同(公告)或《不动产无偿转让协议》约定无偿移交的,应视同销售……视同销售的价款金额作为取得土地使用权的成本,在计算土地增值税时予以加计扣除。企业所得税方面,根据《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》(国税发〔2009)31号)规定,对无偿移交行为视同销售,确认收入实现;发生与取得收入有关的合理支出可在计算应纳税所得额时扣除”。
而在村企合作中,合作方向村集体移交分成物业也是同样道理。

(五)

葫芦娃五:价格偏低有合理理由,不用视同销售

政府、村集体、村民以较低的价格回购房产,与完全无偿移交相比,都是价格偏低,只不过,无偿移交价格是0,低价回购价格可能是1,而市场价格可能是10。对于开发商(合作方)来讲,如果无偿移交需要按视同销售调整收入到10,而低价销售,虽然价格是1,但只要有合理理由,则不需要纳税调整。
本次三旧税收指引政策中,有多个模式都用到以成本价移交,视为有合理理由,不用作纳税调整。如政府回购“限地价、竞配建”的配建房,以成本价成交是这种思路,在广州复建地块中,村集体向村民以成本价转让不动产,其增值税、土地增值税、企业所得税处理,约定按照合理价格(不低于成本价)移交视为有合理理由。深圳城市更新中配建的保障房,政府也是以成本加约3%的管理利润从开发商处回购物业也是这种思路,这些情况都是价格偏低但因为有合理的理由,不用视同销售,也不用作纳税调整。

葫芦娃六:买房子送家电、装修、车位,不视同销售

对于买一赠一、买A送B活动,所附赠商品或服务并非无偿转让,赠予行为依附于买卖活动,故对于所赠商品一般不用视同销售收入。如买房子送家电、装修,车位,皆是如此。但是差异在于,买房子送家电业务中,土地增值税,若属于独立于房地产建筑以外物品,其成本不得作为土地增值税的扣除额。
当然,如买房子所赠家电,若家电能单独计价,该部分收入也不是土地增值税征税范围所述的“转让国有土地使用权及地上建筑物”,不视同销售。对于买房子所送装修和车位,该部分也不用单独视同销售。

葫芦娃七:自持产品改变用途但未发生产权转移,不视同销售

当然在房地产开发中还有一类自持资产,其用途发生改变,但因不动产产权没有发生转移,故不用视同销售处理。
七个葫芦娃,每个长得都很像,每个也都不一样。葫芦娃,七个葫芦一朵花,风吹雨打,都不怕,啦啦啦啦,叮叮当当咚咚当当!


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